In ipotesi di scissione parziale, anche in tema di Iva, la responsabilità delle società partecipanti all’operazione è solidale e illimitata.

Con l’ordinanza n.15686, depositata il 17.5.2022, dando seguito al proprio orientamento, la Corte di Cassazione ha sancito che, in caso di scissione parziale, la responsabilità per i debiti fiscali relativi agli anni antecedenti all’operazione ha natura speciale e diverge da quella civilistica perchè è solidale ed illimitata tra tutte le società partecipanti alla scissione.

La società Alfa srl, beneficiaria di una scissione parziale della società Beta srl, mediante assegnazione di una quota del patrimonio netto, ha proposto appello avverso la sentenza di primo grado sia perché le iscrizioni a ruolo delle imposte Ires, Irap e Iva, relative a periodi precedenti alla scissione, risultavano effettuate a nome della scissa, Beta srl, e sia perché non sarebbe configurabile alcuna responsabilità della beneficiaria per gli obblighi tributari della società scissa in caso di scissione parziale. La CTR della Campania (sentenza n.1729/29/2016 del 24.2.2016), accertata la cessata materia del contendere per le imposte Ires e Irap, accoglie l’appello della contribuente perché per l’Iva la solidarietà opererebbe solo in ipotesi di trasferimento di azienda, fattispecie non ricorrente nel caso concreto.

L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione con il quale denuncia la violazione degli artt.173 del DPR n.917/86 e 16 della legge n.537/93, perché i giudici campani hanno escluso la responsabilità solidale che, secondo la loro ricostruzione, opererebbe soltanto in caso di cessione di azienda.

Risolte talune questioni pregiudiziali in tema di chiamata in causa dell’Agenzia delle Entrate da parte dell’Agenzia delle Entrate Riscossione e in materia di contrasto tra dispositivo e motivazione della sentenza, la Cassazione accoglie il ricorso dell’Agenzia, consolidando così i suoi precedenti, questa volta però trattando nello specifico della responsabilità in tema di Iva. I giudici di legittimità premettono che la disciplina civilistica - il limite stabilito dal comma 3 dell’art. 2506-bis c.c., secondo cui, in caso di scissione parziale, la responsabilità solidale della società scissa e delle beneficiare <<…è limitata al valore effettivo del patrimonio netto attribuito a ciascuna società beneficiaria>>, disposizione ribadita dal comma 3 dell’art. 2506-quater c.c. - non trova riscontro nell’ordinamento tributario. Essi definiscono ambigua la formulazione dei commi 12 e 13 dell’art.173 cit., perché, mentre il comma 12 stabilisce che gli obblighi tributari della scissa antecedenti alla scissione <<…sono adempiuti in caso di scissione parziale dalla stessa società scissa o trasferiti, in caso di scissione totale, alla società beneficiaria appositamente designata nell’atto di scissione>>, il comma 13 aggiunge che <<I controlli, gli accertamenti e ogni altro procedimento relativo ai suddetti obblighi sono svolti nei confronti della società scissa, o nel caso di scissione totale, di quella appositamente designata… Se la designazione è omessa, si considera designata la beneficiaria nominata per prima dell’atto di scissione. Le altre società beneficiarie sono responsabili in solido…>>. Nonostante ciò, i giudici di legittimità osservano come la Corte Costituzionale, con la sentenza n.90/2018, abbia evidenziato che la responsabilità solidale prevista dall’art.173 si applica non soltanto in caso di scissione totale, ma anche in ipotesi di scissione parziale: sarebbe difatti priva di giustificazione una differenziazione, quanto ai crediti tributari, tra società beneficiarie secondo che la scissione sia totale o parziale, posto che né l’art. 15 del d.lgs. n.472/97, né, più in generale, la disciplina codicistica (stabilita dai richiamati artt. 2506-bis, comma 3, comma, e 2596-quater, comma3, c.c.) operano tale distinzione (Cass. n.3233/2021).

Identiche considerazioni valgono in tema di Iva, la cui disciplina è dettata dal comma 12 dell’art.16 della legge n.537/93 <<In caso di scissione totale non comportante trasferimento di aziende o complessi aziendali, gli obblighi ed i diritti derivanti dall’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto per le operazioni effettuate dalla società scissa, compresi quelli relativi alla prestazione della dichiarazione annuale della società scissa e al versamento dell’imposta che ne risulta, devono essere adempiuti, con responsabilità solidale delle altre società beneficiarie, o possono essere esercitati dalla società beneficiaria appositamente designata nell’atto di scissione; in mancanza si considera designata la beneficiaria nominata per prima nell’atto di scissione>>.

La disciplina tributaria della responsabilità in caso di scissione, a differenza di quella civilistica che mira a mantenere integre le garanzie dei creditori della scissa, le accresce e lo fa sia in relazione alle imposte dirette, sia all’iva e sia alle sanzioni tributaria, come emerge dal tenore della sentenza della Corte Costituzionale che ha valutato la disciplina e ha fissato principi di carattere generale. La Cassazione completa la sua indagine evidenziando come la disciplina in commento è conforme al diritto unionale: la giurisprudenza unionale (Corte giust., causa C-394/18, cit., punto 74) ha sottolineato che l’armonizzazione minima, operata dalla sesta direttiva 17 dicembre 1982, n.82/891/Cee del consiglio, della tutela degli interessi dei creditori della società partecipanti alla scissione non impedisce che la priorità sia accordata alla tutela degli interessi dei creditori della società scissa.

Infine, i giudici di legittimità – richiamata la sentenza della CC – ricordano come la stessa abbia escluso la violazione del principio di eguaglianza e di ragionevolezza dichiarando l’infondatezza della questione di legittimità costituzione dell’art.173, comma 13, del Tuir e dell’art.15, comma 2, del d.lgs. n. 472/1997, sotto il profilo della mancata limitazione della responsabilità solidale prevista da tali norme e ha ritenuto che non sia possibile una piena equiparazione di trattamento tra l’inadempimento delle obbligazioni civili e quello delle obbligazioni tributarie, oggetto di una disciplina diversa e specifica, in considerazione della specialità dei crediti tributari e della correlata esigenza di evitare che l’operazione di scissione risulti pregiudizievole all’amministrazione finanziaria, ad essa estranea.

La società beneficiaria non è soggetto passivo dell’obbligazione tributaria relativa alla società scissa. La sua responsabilità scaturisce da altro titolo, il negozio di scissione, e ciò confuta le critiche sollevate alla soluzione della C.C..
La sentenza in commento conclude enunciando il seguente principio di diritto: << Quando sia realizzata un’ operazione di scissione parziale, la responsabilità per i debiti fiscali riguardanti gli anni di imposta ad essa antecedenti delineata dall’art.173, comma 13, del d.P.R. n.917/86, dall’art.16, comma 12, della l.n.537/93 e dell’art.15, comma 2, del d.lgs. n.472/97, diverge, anche quanto all’iva, da quella riguardante le obbligazioni civili, soggetta invece ai limiti di cui agli artt.2506-bis, comma 2, e 2506-quarter, comma 3, c.c., in quanto, fermi gli obblighi erariali in capo alla scissa e alla designata, si estende non solo solidalmente, ma anche illimitatamente a tutte le società partecipanti all’operazione, indipendentemente dalle quote di patrimonio assegnato con essa, in conformità alla normativa unionale, e senza che tale differente trattamento sia costituzionalmente illegittimo, siccome rispondete all’esigenza di un’agevole riscossione dei tributi nel rispetto del principio costituzionale di pareggio del bilancio e a criteri di adeguatezza e di proporzionalità. >>

Avv. Lorena Di Fiore, avvocato tributarista